Vägledning angående granskning av redovisningsuppskattningar i finansiella rapporter finns i SA 540, Auditing Accounting Estimates. Denna standard är inte avsedd att användas vid verifiering av framtidsinriktad information, även om många av procedurerna i standarden kan tjäna detta syfte. Begreppet "uppskattat värde" definieras i denna standard som ett ungefärligt belopp av en post i avsaknad av exakta mätmetoder (reserver för förluster, av olika skäl, etc.).
Avsnittet Typ av redovisningsuppskattningar anger att processen för att fastställa redovisningsuppskattningen kan vara enkel eller komplex beroende på arten av posten (till exempel kan beräkningen av hyror vara en enkel beräkning, medan uppskattningen av en avsättning för långsam och överskottslager kan kräva omfattande analyser) aktuella data och prognoser för framtida försäljning). Om det, som ett resultat av den osäkerhet som är förknippad med posten, eller avsaknaden av objektiva bevis, är omöjligt att få rimliga uppskattningar, bör revisorn besluta om det finns behov av att ändra revisionsberättelsen i enlighet med ISA 700 ”Revisionsberättelse (yttrande) om bokslut”.
Avsnittet Revisionsförfaranden kräver att revisorn granskar redovisningsuppskattningar för att avgöra om redovisningsuppskattningarna är rimliga och offentliggörs. I en sådan revision ombeds revisorn välja ett av följande tillvägagångssätt eller en kombination av dem:
Granska och testa den process som används av ledningen för att härleda uppskattningar;
Använda en oberoende bedömning för att jämföra med den som utarbetats av ledningen;
En genomgång av efterföljande händelser som validerar gjorda bedömningar.
För analysen och förfarandena som används av den ekonomiska enhetens ledning bör revisorn:
Utvärdera data och analysera de antaganden som ligger till grund för uppskattningen;
Kontrollera de beräkningar som gjorts i utvärderingen;
Jämför de uppskattade värdena för tidigare perioder med de faktiska resultaten för dessa perioder;
Granska ledningens godkännandeprocedurer för redovisningsuppskattningar.
Utvärdering av data och analys av antaganden gör det möjligt för revisorn att fastställa graden av noggrannhet, fullständighet och relevans av de data som ligger till grund för uppskattningen. I en komplex utvärderingsprocess som använder speciella metoder, har revisorn rätt att använda resultaten av experternas arbete, vägledd av bestämmelsen i ISA 620 Användning av expertens arbete.
Arten, tidpunkten och omfattningen av testning vid revisionen av de beräkningsförfaranden som används av ledningen för en ekonomisk enhet, enligt denna ISA, görs beroende av komplexiteten i att beräkna uppskattningar, revisionsutvärderingen av de förfaranden och metoder som används av uppskattningar, liksom väsentligheten av dessa uppskattningar i samband med finansiell rapportering.
Att jämföra uppskattningar för tidigare perioder med faktiska resultat för dessa perioder kommer att hjälpa revisorn:
Skaffa bevis om den övergripande tillförlitligheten hos de bedömningsförfaranden som används av enheten;
Överväg behovet av att justera poängformlerna;
Bestäm om det finns ett behov av att göra lämpliga justeringar och lämna ut den information som krävs.
Avsnittet Användning av en oberoende uppskattning anger att revisorn kan göra eller erhålla en oberoende uppskattning och jämföra den med ledningens uppskattning. När en oberoende uppskattning används bör revisorn fastställa uppgifterna, överväga antagandena och testa de beräkningsförfaranden som utförts för den oberoende uppskattningen. Det pekar också på lämpligheten att jämföra uppskattningar för tidigare perioder med de faktiska resultaten för dessa perioder.
Avsnittet Granskningsutvärdering av efterföljande händelser noterade att transaktioner och händelser som inträffade efter rapportperiodens slut men innan revisionen slutfördes kan ge revisionsbevis om ledningens uppskattningar. Revisorns granskning av sådana transaktioner och händelser kan minska eller till och med eliminera behovet av att granska eller testa de rutiner som ledningen använder vid upprättandet av en redovisningsuppskattning, eller behovet av en oberoende utvärdering vid bedömningen av rimligheten av en redovisningsuppskattning.
I enlighet med avsnittet "Utvärdering av resultatet av revisionsåtgärder" bör revisorn göra en slutlig bedömning av rimligheten i redovisningsuppskattningar baserat på kunskap om kundens verksamhet och om uppskattningarna är förenliga med andra revisionsbevis som inhämtats under revisionen.
När en diskrepans identifieras mellan revisorns uppskattning av beloppet, med stöd av tillgängliga revisionsbevis, och uppskattningen i de finansiella rapporterna, bör revisorn avgöra om en justering är nödvändig för att ta hänsyn till skillnaden. Om den befintliga skillnaden är motiverad (till exempel eftersom beloppet i bokslutet ligger inom intervallet för acceptabla resultat), behöver ingen justering göras. Om revisorn anser att denna befintliga skillnad inte är motiverad, bör ledningen uppmanas att revidera redovisningsuppskattningen. I händelse av ett avslag bör redovisningsuppskattningen revideras, den befintliga skillnaden bör behandlas som en felaktighet och beaktas tillsammans med andra felaktigheter vid bedömningen av om effekten av sådana felaktigheter är väsentlig för de finansiella rapporterna.
Dessutom bör revisorn överväga om det, i förhållande till individuella skillnadsbelopp som har accepterats som rimliga, finns en generell tendens att över- eller underskatta så att detta sammantaget kan ha en väsentlig effekt på de finansiella rapporterna. I sådana fall bör revisorn utvärdera redovisningsuppskattningarna gemensamt.
På grundval av denna ISA utvecklades PSAD "Revision av uppskattade värden i redovisning". Standarden fastställer de viktigaste bestämmelserna och reglerna för revision av uppskattade värden i finansiella rapporter.
Enligt PSAD avser termen "uppskattade värden" värdet av finansiella rapporters indikatorer beräknade av ledningen för en ekonomisk enhet som är acceptabla i enlighet med redovisningsregler när det är omöjligt att fastställa de exakta värdena eller i avsaknad av oberoende uppskattningar utanför den ekonomiska enheten. Uppskattade värden inkluderar reserver, fonder, reglerande artiklar i finansiella rapporter, vars sammansättning föreskrivs av redovisningsregler.
Liksom i ISA 540 ligger ansvaret för redovisningsuppskattningar på chefen för den ekonomiska enheten.
Beroende på beräkningstekniken kan uppskattade värden vara enkla eller komplexa. Enkla uppskattade värden erhålls på grundval av en beräkning (till exempel bestäms ackumuleringsfonder på basis av en fast procentandel av den mottagna vinsten; hyran som ingår i kostnaderna för rapporteringsperioden tas med det angivna beloppet i kontraktet), och komplexa baseras på flera indikatorer , med hjälp av ad hoc-prognoser (till exempel kan bedömning av möjliga förluster från avskrivningar av lager kräva en seriös analys av aktuella data och prognostisering av framtida försäljningsvolym).
Beroende på beräkningstiden kan uppskattade värden vara aktuella och rapporterande. Aktuella uppskattningar avser redovisning och återspeglas i redovisningskonton med den frekvens med vilken redovisningsregister förs (till exempel periodisering av en reserv för reparation av anläggningstillgångar). Rapportering av uppskattade värden återspeglas endast vid upprättandet av finansiella rapporter och utförs inte förrän i slutet av året (till exempel intjänande av en reserv för avskrivning av investeringar i värdepapper).
Metoder för att beräkna uppskattningar bör specificeras i redovisningsprincipen.
Uppskattade värden görs ofta i ett tillstånd av osäkerhet om tidigare och möjliga händelser och är baserade på åsikter från de ekonomiska aktörer som beräknar dem. Därför ökar användningen av uppskattade värden i finansiella rapporter risken för betydande felaktigheter i dem.
Revisorn är skyldig att inhämta tillräckliga revisionsbevis för att redovisningsuppskattningarna är rimliga med hänsyn till omständigheterna och, om nödvändigt, inkludera lämpliga förklaringar. Bevis för att stödja redovisningsuppskattningar är ofta mindre övertygande och svårare att få fram än bevis som stödjer andra poster i de finansiella rapporterna.
När revisionsorganisationen planerar metoderna, tidpunkten och omfattningen av revisionsförfarandena bör revisionsorganisationen studera de metoder som används av den ekonomiska enhetens ledning vid beräkning av uppskattade värden.
Vid revision av redovisningsuppskattningar bör företaget tillämpa en eller en kombination av följande metoder:
Analys och verifiering av det förfarande som används av den ekonomiska enhetens ledning för att beräkna det uppskattade värdet;
Utföra en oberoende bedömning för jämförelse med det uppskattade värdet som utarbetats av ledningen för den ekonomiska enheten;
En analys av efterföljande händelser som stöder den beräknade uppskattningen.
Stadierna för analysmetoden och verifieringen av det bedömningsförfarande som används av ledningen för en ekonomisk enhet uppenbaras.
Vid analysstadiet av de initiala uppgifterna och metoderna för att beräkna uppskattade värden analyserar revisionsorganisationen noggrannheten, fullständigheten och överensstämmelsen hos de uppgifter som ligger till grund för beräkningen av det uppskattade värdet. Informationen som används i beräkningen bör inte strida mot redovisningsdata. Till exempel, vid kontroll av reserven för garantireparationer och garantiservice, erhåller revisorn revisionsbevis för att uppgifterna om volymen av färdiga produkter under garanti motsvarar uppgifterna om försäljningen av dessa produkter.
Revisionsorganisationen kan inhämta bevis från källor utanför den granskade ekonomiska enheten. Den bedömer hur korrekt de insamlade uppgifterna tolkades av den ekonomiska enhetens ledning och användes för att bygga den prognos som ligger till grund för beräkningen av det uppskattade värdet. Ett exempel är analysen av fordringarnas villkor vid periodisering av avsättning för osäkra fordringar, där revisionsorganisationen bestämmer i vilka tidsgrupper skulden är indelad i och hur motiverade värdena på reservprocenten är för var och en av dem.
Revisionsorganisationen bedömer om skälen är tillräckliga för att välja basvärde för beräkning av det uppskattade värdet. I vissa fall kan data utanför den ekonomiska enheten användas, såsom: indikatorer från makroekonomisk eller sektoriell statistik, inflationstakt, räntor, sysselsättningsgrad, förväntad marknadstillväxt. I andra fall, när indikatorer som är specifika för en viss ekonomisk enhet utvärderas, baseras beräkningarna på mottagna interna data.
Vid granskning av ledningsdata och antaganden som ligger till grund för redovisningsuppskattningen beaktar revisorn bl.a.
Tillförlitligheten hos uppskattade värden i ljuset av faktiska indikatorer från tidigare perioder;
Lämpligheten av dessa värden till de antaganden som används i: beräkningen av andra uppskattade värden;
Överensstämmelse av uppskattade värden med planerade aktiviteter.
Revisionsorganisationen behöver ägna särskild uppmärksamhet åt de grundläggande indikatorerna för beräkningar, som är känsliga för förändringar och föremål för väsentliga snedvridningar.
Den analyserar det korrekta valet av ledningen för en ekonomisk enhet av metoder för att beräkna uppskattade värden, lämpligheten hos dessa metoder för den situation där den givna enheten befinner sig och sekvensen för deras tillämpning. En sådan analys förutsätter att revisionsföretaget har kunskap om företagets tidigare ekonomiska resultat, de metoder som används av andra branschenheter och ledningens planer för framtiden.
Under verifieringsfasen av beräkningen av redovisningsuppskattningar kontrollerar revisorn de aritmetiska beräkningarna av redovisningsuppskattningarna. Metoderna, tidpunkten och omfattningen av revisionen beror på sådana faktorer som beräkningarnas komplexitet, resultaten av analysen från revisionsorganisationen av de förfaranden och metoder som används av den ekonomiska enheten vid beräkning av uppskattade värden och betydelsen av bedömningen. för bokslut. *
Under jämförelsestadiet jämför revisorn, där så är möjligt, de redovisningsuppskattningar som använts under tidigare perioder med de faktiska siffrorna för dessa perioder för att:
Inhämta bevis för tillförlitligheten av de förfaranden som används av den ekonomiska enheten för att beräkna uppskattade värden;
Hitta de nödvändiga justeringarna av formlerna för att beräkna uppskattade värden;
Att fastställa om det fanns skillnader mellan faktiska siffror och deras tidigare uppskattningar, om de mättes och om nödvändiga justeringar eller förtydliganden gjordes.
I stadiet för att överväga förfarandet för att godkänna metoden för att beräkna uppskattade värden av ledningen för den ekonomiska enheten, kontrollerar revisorn hur ledningen för den ekonomiska enheten fastställer reglerna för beräkning av uppskattade värden, hur den analyserar den uppskattade informationen, vilka slutsatser och beslut den fattar på sin grund, och även hur denna process återspeglas i den ekonomiska enhetens dokument.
Revisionsorganisationen kan få en oberoende bedömning och jämföra den med det uppskattade värdet som beräknats av den ekonomiska enhetens ledning. Som en oberoende bedömning kan revisionsorganisationen använda de värderingar som erhållits av experter från tredje part. Revisorn har också rätt att självständigt utvärdera data, överväga antaganden och tillämpa beräkningsförfaranden för att bilda ett uppskattat värde. Dessutom kan det vara användbart att jämföra de uppskattningar som använts under tidigare perioder med de faktiska resultaten för dessa perioder. Till exempel kan revisorn självständigt, baserat på de uppgifter som är tillgängliga för honom, förutsäga förändringen i priset på värdepapper. I detta fall, för att kontrollera reserven för värdeminskningar, behöver revisorn bara jämföra sin prognos med det uppskattade värdet av detta värde som finns i bokslutet.
När det gäller att tillämpa metoden för analys av efterföljande händelser, bekräftande av det uppskattade värdet, kan revisorn analysera de åtgärder och händelser som kommer att inträffa efter utgången av den granskade perioden, men före utgången av revisionen. Sådana efterföljande händelser kan ge revisionsbevis om redovisningsuppskattningar gjorda av företagsledningen. Analysen av sådana åtgärder och händelser kan minska eller till och med eliminera behovet av att granska och testa de förfaranden som används av den ekonomiska enhetens ledning för att beräkna uppskattningar, eller användningen av en oberoende uppskattning. Till exempel kan ett fall i priset på värdepapper bekräfta tillförlitligheten hos den reserv som en ekonomisk enhet samlade på sig förra året.
Revisionsorganisationen kan använda olika metoder i förhållande till olika poster i finansiella rapporter baserat på uppskattade data, och kan även tillämpa kombinationer av olika metoder för verifiering av ett av de uppskattade värdena.
Enligt avsnittet "Analys av resultatet av revisionsåtgärder" måste revisionsorganisationen göra en slutlig slutsats om tillförlitligheten av redovisningsuppskattningar baserat på dess kunskap om den ekonomiska enhetens verksamhet och överensstämmelsen mellan den reviderade redovisningsuppskattningen och annan revision bevis som inhämtats under revisionen.
Om det finns skillnader mellan det uppskattade värdet som fastställts av revisionsorganisationen på grundval av tillgängliga revisionsbevis och en liknande indikator som återspeglas i de finansiella rapporterna, beslutar revisionsorganisationen om det är nödvändigt att göra korrigeringar i uttalandena. Om skillnaden är oväsentlig, till exempel när beloppet i de finansiella rapporterna ligger inom toleransgränserna, kan korrigering inte krävas.
Om revisionsorganisationen anser att skillnaden är betydande kan den föreslå den ekonomiska enhetens ledning att revidera det uppskattade värdet. Om ledningen för den ekonomiska enheten vägrar en sådan revidering kommer skillnaden att betraktas som ett fel och beaktas tillsammans med alla andra felaktigheter vid bedömningen av väsentligheten av inverkan på de finansiella rapporterna.
Revisionsorganisationen avgör också i vilken utsträckning skillnaderna i uppskattningarna av enskilda indikatorer som redovisas som väsentliga är av liknande karaktär, vilket gör att de, ackumulerande, kan ha en betydande inverkan på de finansiella rapporterna. Revisionsorganisationen måste utvärdera den kumulativa effekten av sådana avvikelser på de finansiella rapporterna i enlighet med kraven i PSAD nr 13 "Revisorns skyldigheter att beakta fel och bedrägerier under revisionen."
Den osäkerhet som är förknippad med uppskattade värden, bristen på objektiva data kan leda till att det inte går att få en tillräckligt tillförlitlig uppskattning. I det här fallet måste revisorn överväga frågan om att vägra att uttrycka sin åsikt om tillförlitligheten i de reviderade finansiella rapporterna.
Bilagan till PSAD innehåller listan över de viktigaste uppskattade värdena som används i redovisningen. I synnerhet inkluderade det:
Avskrivning av anläggningstillgångar (i händelse av att en ekonomisk enhet självständigt bestämmer nyttjandeperioden för dessa tillgångar och motsvarande avskrivningssatser);
Avskrivning av immateriella tillgångar (i händelse av att en ekonomisk enhet självständigt bestämmer nyttjandeperioden för dessa tillgångar och motsvarande avskrivningssatser);
Bidrag för osäkra fordringar;
Reserv för avskrivning av investeringar i värdepapper;
Leverantörsskulder för ofakturerade arbeten och tjänster som upparbetats i enlighet med kontrakt;
Reserver för framtida utgifter och betalningar, inklusive:
kommande semesterersättning,
För utbetalning av årlig ersättning för tjänsteår,
För betalning av ersättning baserad på resultatet av arbetet för året,
För reparation av anläggningstillgångar,
Produktionskostnader för förarbete inom säsongsindustri,
Framtida kostnader för markåtervinning och genomförande av andra miljöåtgärder,
Kommande kostnader för reparation av hyresartiklar,
För garantireparationer och garantiservice,
Täckning av andra förutsedda kostnader,
Andra liknande reserver enligt lagar om redovisning.
Vägledning angående granskning av redovisningsuppskattningar i finansiella rapporter finns i SA 540, Auditing Accounting Estimates. Denna standard är inte avsedd att användas vid verifiering av framtidsinriktad information, även om många av procedurerna i standarden kan tjäna detta syfte. Begreppet "uppskattat värde" definieras i denna standard som ett ungefärligt belopp av en post i avsaknad av exakta mätmetoder (reserver för förluster, av olika skäl, etc.).
Avsnittet Typ av redovisningsuppskattningar anger att processen för att fastställa redovisningsuppskattningen kan vara enkel eller komplex beroende på arten av posten (till exempel kan beräkningen av hyror vara en enkel beräkning, medan uppskattningen av en avsättning för långsam och överskottslager kan kräva omfattande analyser) aktuella data och prognoser för framtida försäljning). Om det, som ett resultat av den osäkerhet som är förknippad med posten, eller avsaknaden av objektiva bevis, är omöjligt att få rimliga uppskattningar, bör revisorn besluta om det finns behov av att ändra revisionsberättelsen i enlighet med ISA 700 ”Revisionsberättelse (yttrande) om bokslut”.
Avsnittet om revisionsförfaranden i ISA 700 kräver att revisorn granskar redovisningsuppskattningar för att avgöra om redovisningsuppskattningarna är rimliga och uppenbarade. I en sådan revision ombeds revisorn välja ett av följande tillvägagångssätt eller en kombination av dem:
granska och testa den process som används av ledningen för att härleda uppskattningar;
• använda en oberoende bedömning för att jämföra med den som utarbetats av ledningen;
· en genomgång av efterföljande händelser som validerar de gjorda bedömningarna.
För analysen och förfarandena som används av den ekonomiska enhetens ledning bör revisorn:
utvärdera data och analysera de antaganden på vilka det uppskattade värdet är baserat;
kontrollera de beräkningar som gjorts i utvärderingen;
· att jämföra uppskattade värden för tidigare perioder med faktiska resultat för dessa perioder;
· Granska ledningens godkännandeprocedurer för redovisningsuppskattningar.
Utvärdering av data och analys av antaganden gör det möjligt för revisorn att fastställa graden av noggrannhet, fullständighet och relevans av de data som ligger till grund för uppskattningen. I en komplex utvärderingsprocess som använder speciella metoder, har revisorn rätt att använda resultaten av experternas arbete, vägledd av bestämmelsen i ISA 620 Användning av expertens arbete.
Typen, tidpunkten och omfattningen av testning vid revision av beräkningsförfaranden som används av ledningen för en ekonomisk enhet, i enlighet med ISA 700, görs beroende av komplexiteten i att beräkna redovisningsuppskattningar, revisionsutvärderingen av de förfaranden och metoder som används av företaget vid erhållande av redovisningsuppskattningar, liksom väsentligheten av dessa redovisningsuppskattningar i samband med den finansiella rapporteringen.
Att jämföra uppskattningar för tidigare perioder med faktiska resultat för dessa perioder kommer att hjälpa revisorn:
Skaffa bevis om den övergripande tillförlitligheten hos de bedömningsförfaranden som används av enheten;
Överväg behovet av att justera utvärderingsformlerna;
Bestäm om det finns ett behov av att göra lämpliga justeringar och lämna ut den information som krävs.
Avsnittet "Att använda en oberoende uppskattning" anger att revisorn kan göra eller erhålla en oberoende uppskattning och jämföra den med ledningens uppskattning.
När en oberoende uppskattning används bör revisorn fastställa uppgifterna, överväga antagandena och testa de beräkningsförfaranden som utförts för den oberoende uppskattningen. Det pekar också på lämpligheten att jämföra uppskattningar för tidigare perioder med de faktiska resultaten för dessa perioder.
Avsnittet Granskningsutvärdering av efterföljande händelser noterade att transaktioner och händelser som inträffade efter rapportperiodens slut men innan revisionen slutfördes kan ge revisionsbevis om ledningens uppskattningar. Revisorns granskning av sådana transaktioner och händelser kan minska eller till och med eliminera behovet av att granska eller testa de rutiner som ledningen använder vid upprättandet av en redovisningsuppskattning, eller behovet av en oberoende utvärdering vid bedömningen av rimligheten av en redovisningsuppskattning.
I enlighet med avsnittet "Utvärdering av resultatet av revisionsåtgärder" bör revisorn göra en slutlig bedömning av rimligheten i redovisningsuppskattningar baserat på kunskap om kundens verksamhet och om uppskattningarna är förenliga med andra revisionsbevis som inhämtats under revisionen.
När en diskrepans identifieras mellan revisorns uppskattning av beloppet, med stöd av tillgängliga revisionsbevis, och uppskattningen i de finansiella rapporterna, bör revisorn avgöra om en justering är nödvändig för att ta hänsyn till skillnaden. Om den befintliga skillnaden är motiverad (till exempel eftersom beloppet i de finansiella rapporterna ligger inom acceptabla resultat), behöver ingen justering göras. Om revisorn anser att denna befintliga skillnad inte är motiverad, bör ledningen uppmanas att revidera redovisningsuppskattningen. I händelse av ett avslag bör redovisningsuppskattningen revideras, den befintliga skillnaden bör behandlas som en felaktighet och beaktas tillsammans med andra felaktigheter vid bedömningen av om effekten av sådana felaktigheter är väsentlig för de finansiella rapporterna.
Dessutom bör revisorn överväga om det, i förhållande till individuella skillnadsbelopp som har accepterats som rimliga, finns en generell tendens att över- eller underskatta så att detta sammantaget kan ha en väsentlig effekt på de finansiella rapporterna. I sådana fall bör revisorn utvärdera redovisningsuppskattningarna gemensamt.
